TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 26 de Febrero de 2010
199º y 150º

ASUNTO: AP41-U-2005-000881 Sentencia No. 1686

“Vistos los informes de la Representación Fiscal”

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios, por la ciudadana LILIANA PEREDA CEDEÑO, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No. 7.127.347, abogado en ejerció inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 54.135, en su carácter de Apoderada Judicial de la sociedad mercantil FLETES ACME VENEZOLANA C.A., Registro de Información Fiscal No. J-00014719-1, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito federal y Estado Miranda en fecha 26 de octubre de 1954, bajo el No. 716, Tomo 2-D, procediendo de conformidad con lo establecido en los artículos 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, contra la Resolución No. GCE-DJT-2005/3030, de fecha 29 de julio de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, en la cual se declara SIN LUGAR el Recurso Jerárquico y en consecuencia confirma el acto administrativo contenido en la Resolución No. GRTICE-RC-DF-0696/2003-12 de fecha 21 de septiembre de 2004, y su respectiva Planilla de Liquidación No. 11-10-01-2-27-01873, emitida en esa misma fecha, por la cantidad de veintiún millones quinientos sesenta y tres mil cien (Bs. 21.563.100,00) VEINTIÚN MIL QUINIENTOS SESENTA Y TRES BOLIVARES FUERTES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs. F. 21.563,10), emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Sobre la Renta.

CAPITULO I
PARTE NARRATIVA

A.- Iter Procesal:
El presente Recurso Contencioso Tributario fue recibido por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios en fecha 6 de octubre de 2005, y remitido en esta misma fecha a este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario; mediante auto de fecha 13 de octubre de 2005 se le dio entrada bajo el número AP41-U-2005-000881.
En fecha 15 de febrero de 2006, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, se procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición de parte de la Representante del Fisco Nacional, se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente.
En fecha 16 de mayo de 2006 siendo la fecha de vencimiento para el acto de informes, este Tribunal constata que la única que compareció fue la ciudadana Diana Golindano, en su carácter de representante del fisco, en este acto consignó veinte y cuatro (24) folios útiles de escrito de Informes, y este Despacho dijo “Vistos” y se procedió a dar inicio el lapso para dictar sentencia.

B.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario
La contribuyente, luego de explanar los antecedentes del acto administrativo recurrido arguye los fundamentos del presente Recurso, en los siguientes términos:

Del incumplimiento de Deberes Formales
El representante legal de la contribuyente, a los fines de fundamentar su alegato, en relación al incumplimiento de los deberes formales señaló: “(…) la normativa que rige la materia establece que el libro de compras debe contener el RIF del contribuyente que emite la factura correspondiente, no es menos cierto que la razón de dicha normativa es indicar a la administración los datos de los sujetos pasivos a los fines de control fiscal, pero estos datos no solo se puede obtener del mencionado libro si no de los soportes en este caso facturas o documentos equivalentes en los cuales se encuentren reflejados tales datos, ya que debemos entender siempre que el control fiscal ejercido por la administración debe ser integral, siempre observando todos los elementos contables que respaldan las operaciones ejecutadas por los contribuyentes(…)”. Manifestó que la Administración para ejercer su poder de fiscalización requiere de los contribuyentes todos los documentos y elementos necesarios que comprueben la veracidad de las operaciones gravadas, que por tal motivo aunque en el Libro falten algunos datos su representada consignó oportunamente las facturas de compras donde se refleja el numero de RIF de los registros faltantes, que por error involuntario no los incluyó en el Libro de compras. Por lo que consideró que la Administración si tenía los documentos necesarios para determinar el numero de RIF de los contribuyente, y ejercer su control fiscal, debió valorarlos y subsanar el vicio en que había incurrido y debió ser el propósito del control fiscal posterior, por lo que al no tomarlas en cuenta en la Resolución dictada, la administración incurrió en el vicio de falso supuesto que ocasiona la nulidad del acto impugnado.

Del Falso supuesto
Señaló en este punto el recurrente que: “(…) el acto impugnado incurre en una total y completa contradicción y falsa apreciación de los hechos ya que la administración tuvo en su poder, por sí haberlo requerido, los soportes que respaldaban tales operaciones, aunado al hecho que no aprecio las pruebas presentadas por la empresa donde se verifica los datos faltantes, en consecuencia la administración ha incurrido en un falso supuesto y así pedimos sea declarado por este Tribunal Superior (…)”

De la Sanción interpuesta
El contribuyente, expresó que en cuanto a la sanción impuesta referente a la falta de requisitos contenidos en el Libro de Venta, la Administración Tributaria aplicó el artículo 76, literal c) del reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de lo cual manifestó el contribuyente que no sancionó por el hecho de que su representada tenga un régimen especial para el uso de los comprobantes del Libro de Ventas, sino por el incumplimiento de los requisitos que deben reunir los asientos contenidos en el referido Libro de Ventas y que son de obligatorio cumplimiento por cuanto en esa norma no excluyó a los miembros de la Asociación Internacional de Transporte Aéreo (IATA), sino que se refirió a todas las operaciones que deben ser asentadas en el Libro de Ventas que debe ser llevado por todos los contribuyentes que realizan operaciones sujetas a dicho impuesto. Expresó que la Administración Tributaria no solo sancionó a la empresa por la falta del numero de RIF en algunos asientos, sino también por error en los registros en dicho libro de las ventas realizadas por terceros, por lo que alegó en el recurso jerárquico el Régimen Especial de facturación de las Líneas Aéreas. En relación al numero del RIF que falta en algunos registros, alegó que existen otros registros donde la misma persona jurídica receptora del bien o servicio tiene asentado el numero de RIF que no fueron apreciados por la Administración y los cuales constan igualmente en el expediente administrativo; por lo que concluyó que la fiscalización si tuvo conocimiento del número del registro y en consecuencia si pudo ejercer el Control Fiscal, de lo antes mencionado consideró el contribuyente que la Administración al ratificar la multa incurrió en el vicio de falso supuesto.
En cuanto al Libro Adicional Fiscal el contribuyente manifestó “(…) el superior jerárquico afirmó que la empresa no presento los elementos de prueba de desvirtuaran las afirmaciones realizadas por la Administración Tributaria, sin embargo estas fueron presentadas en la oportunidad legal para la promoción de pruebas, y en consecuencia no fueron apreciadas por la Administración, quedando en estado de indefensión toda vez que no fueron valorados los documentos que demostraban el cumplimiento de la formalidad establecida en el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y que generó la sanción impuesta por tales conceptos. En consecuencia solicitamos la apertura del lapso probatorio a los fines de consignar las pruebas que demuestren la presentación de dichos soportes que no fueron apreciado por la administración actuante (…)”
En relación con las facturas objetadas por no contener la frase “sin derecho a Crédito Fiscal”, el contribuyente manifestó que: “(…) la Administración Tributaria al proceder a ratificar la multa impuesta estableció “…que a partir de la entrada en vigencia de esta normativa, en lo que respecta a la emisión de factura por haberse derogado dicha Providencia que establecía los requisitos para su emisión, las mismas deben ser elaboradas conforme a los requisitos contenidos en la Resolución N° 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, razón por la cual, el hecho de no colocar en las facturas la frase “sin derecho a Crédito Fiscal”, constituye un incumplimiento sancionado en la Resolución objeto del presente resucio…”(...)”. Señaló también que “(…) la Administración Tributaria ratificó la multa impuesta correspondiente a 1 U.T. por cada factura que no cumplió con los requisitos establecidos en el artículo 2 de la Resolución N° 320 sobre facturación, así como las facturas emitidas por las líneas aéreas que supuestamente no cumple con los requisitos establecidos en dicha normativa, tal como se desprende del texto de la resolución impugnada (…)”. Objetó el contribuyente que por el solo hecho de omitir una frase que consideró obvia por la misma naturaleza del soporte que se esta cuestionando y que la Ley del IVA y su reglamento establecen que la copia no da derecho a Crédito Fiscal, aun cuando no lo estableció expresamente, cercena el principio de proporcionalidad de las sanciones administrativas, por cuanto dijo que la Administración puede ejercer su Control Fiscal al verificar los requisitos de la factura y que tal copia no genera Crédito Fiscal. Además resaltó que la Administración estableció erróneamente que la empresa incumplió con la obligación de emitir facturas u otros documentos obligatorios, con presciencia total o parcial de los requisitos y características establecidas en los literales a),b),c),d),e),h),i),n),p),t) y v) de la Resolución N° 320, afirmaciones que consideró falsa por cuanto la fiscalización solo dejó sentado en la Resolución de Multa que solo hacia falta un requisito y que las demás formalidades estaban perfectamente plasmadas en el documento.
Consideró que la Administración violó el principio Non Bis in Idem al aplicar a su representada la misma multa establecida en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario a todas y cada una de las facturas procediendo a sancionarla varias veces por el mismo hecho.
Para concluir expone el recurrente que la Administración al ratificar el acto incurrió en un vicio de falso supuesto, porque impuso nuevos hechos que han sido verificados por la fiscalización al comprobar que las facturas cumple con los extremos de ley, que existían elementos suficientes que le permitía verificar el cumplimiento de la frase “Sin Derecho a Crédito Fiscal” y en la factura existen otros elementos que la identifican como una copia la cual no da derecho a Crédito Fiscal toda vez que esta se encuentra en manos del vendedor o prestador del servicio, alegó que su representada tiene conducta intachable, razón que debe ser tomada en cuenta a la hora de imponer la multa, puesto que como tiene una combinación entre carácter resarcitorio y sancionatorio, ha de guardar una debida proporcionalidad en base a la conducta desplegada del sujeto pasivo, en consecuencia señaló que la administración no posee suficientes razones para imponer la sanción que se objeta, siendo esta efectivamente desproporcionada, y así solicitó sea declarado por este Tribunal. Igualmente consideró desproporcionada la sanción relacionada con la Clausura por un día del establecimiento, por cuanto argumenta que su representada cumplió a cabalidad lo establecido en la normativa sobre la materia.

De la suspensión de los efectos
El representante del contribuyente solicitó que se suspendieran los efectos del acto recurrido, de acuerdo lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario

C.- Antecedentes y Actos Administrativo
• Acto Administrativo contenido en la Resolución Nº GCE-DJT-2005/3030, de fecha 29 de julio de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria en la cual se declara SIN LUGAR el Recurso Jerárquico.
• Acto Administrativo contenido la Resolución de Imposición de Sanción No. GRTICE-RC-DF-0696/2003-12 de fecha 21 de septiembre de 2004, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital.
• Planilla de Liquidación Nº 11-10-01-2-27-01873, emitida en fecha 21 de septiembre de 2004, por la cantidad de veintiún millones quinientos sesenta y tres mil cien (Bs. 21.563.100,00) VEINTIÚN MIL QUINIENTOS SESENTA Y TRES BOLIVARES FUERTES CON DIEZ CÉNTIMOS (Bs. F. 21.563,10) (Bs.F. 21.563,10), emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital.

D.- Opinión Del Fisco Nacional
En la oportunidad fijada por este Tribunal para que tuviera lugar el acto de Informes en el presente juicio, compareció la ciudadana Diana Golindano, titular de la Cédula de Identidad Número V-5.888.853, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 38.413, en Representación del Fisco Nacional, en este acto consignó informes constante de veinte y cuatro (24) folios útiles, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:
Opinión del Fisco Nacional:
1. En relación al alegato de el contribuyente relativo al falso supuesto, la representante fiscal señaló: “(…) la Resolución de Imposición de Sanción ratificada por la Resolución impugnada, se originó como consecuencia de que efectivamente, la recurrente incurrió en el incumplimiento de los deberes formales a que estaba obligada, evidenciándose de esta manera, que la Administración Tributaria consideró todos los hechos, calificándolos correctamente, aplicándolos a los presupuestos hipotéticos de la norma, con lo cual se produjo la consecuencia jurídica correspondiente. Asimismo se verifico que los ilícitos no fueron desvirtuados por el contribuyente, por cuanto no aportó prueba alguna al expediente que demostrara el cumplimiento de tales deberes formales (…)”. De lo cual concluyó que la administración Tributaria consideró todos los hechos y los calificó correctamente y en efecto los hechos ocurridos se ajustan a las sanciones por lo que no se configuró el falso supuesto invocado, por tal motivo no afecta la validez de los actos recurridos.

2. Con respecto al alegato de la recurrente de la supuesta violación al Principio de Proporcionalidad, la representante del fisco señaló que en relación al incumplimiento de los deberes formales referido a la emisión de facturas por la prestación de servicios a que la contribuyente estaba obligada, constató: “(…) que las facturas registradas en el Libro de Ventas y detalladas en el anexo único que forma parte integrante de la Resolución sancionatoria, y de las cuales algunas de ellas corresponde a ventas por cuenta de terceros, no contienen: la denominación de “Factura”; la enumeración consecutiva y única de la factura; el número de control consecutivo y único por cada documento impreso; el total de los números de control asignados; en el respectivo duplicado en la factura no tiene la frase “Sin derecho a Crédito Fiscal”, entre otros incumplimientos, contraviniendo el artículo 2 literales a),b),c),d),e),h),i),n),p),t) y v) de la Resolución N° 320, constituyendo este hecho un ilícito formal contemplado en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, al emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos en las normas tributarias(…)”. En virtud de lo anterior expresó la representación fiscal que: “(…) la División de Fiscalización, a través de la Resolución recurrida aplicó la sanción que se refiere el segundo a parte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, con multa de una unidad tributaria (1 U. T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U. T.) por cada período, siendo para el caso que nos ocupa de un mil seiscientos noventa y seis unidades tributarias (1.696 U.T.), equivalente a la cantidad de cuarenta y un millones ochocientos noventa y un mil doscientos bolívares sin céntimos (Bs. 41.891.2000,00), tomando en consideración el valor de la unidad tributaria vigente para ese momento (…)”. Manifestó que por tratarse de infracciones derivadas del incumplimiento de deberes formales, ya se encuentran expresamente determinadas en la norma y tienen un carácter fijo o automático que excluye la posibilidad de graduarlas valorando atenuantes y agravantes, no se constata el mayor o menor grado de culpa, su acaecimiento se verifica con la simple inobservancia. Por tales motivos expresó que no pueden considerarse desproporcionada ni confiscatorias las sanciones por cuanto están acorde a lo tipificado en los artículos antes citados, aplicables al presente caso, por lo que la representante judicial es del criterio de que no se violentaron los principios de proporcionalidad y de no confiscatoriedad de la sanción, invocado por la recurrente.

3. En relación a la supuesta violación al principio NON BIS IN IDEM invocado por la contribuyente, la representante fiscal señaló que: “(…) existe violación del principio “Non Bis In Idem”, cuando se da, en forma concurrente una triple identidad, es decir, que las sanciones impuestas se identifican entre sí, por cuanto versan sobre el mismo sujeto, por la ocurrencia del mismo hecho, así como el que hayan impuesto en los mismos fundamentos legales (…)”. De lo cual evidenció que: “(…) la Administración Tributaria al imponer en un mismo procedimiento las sanciones, tal como establece el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, no incurre en la violación de dicho principio, por cuanto éste prohíbe la aplicación de una nueva sanción por un hecho ya juzgado y castigado, mas no la simultanea aplicación de penalidades como consecuencia de la persecución de un mismo hecho (…)”. Advirtió la representante del fisco que el contribuyente incurrió en una falsa apreciación toda vez que partió de la premisa según la cual la Administración Tributaria lo sancionó varias veces por el mismo incumplimiento, cuando del contenido de la resolución impugnada le notificaron las consecuencias jurídicas que acarreaba el ilícito cometido y detectado por el funcionario actuante al momento de la visita fiscal, señalándose para tales efectos, el dispositivo sancionador contenido en la norma mencionada, por haber incumplido con las formalidades y condiciones exigidas para la emisión y exigencia de comprobantes. En referencia a ese punto en el cual el representante del contribuyente invocó que la Administración Tributaria aplicó la misma sanción varias veces por un mismo hecho, la apoderada del fisco apreció que en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTICE-RC-DF-0696/2003-12 le impusieron al contribuyente tanto la sanción pecuniaria como la de clausura conforme a lo establecido en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, en virtud del incumplimiento de los deberes formales en que incurrió. Para concluir expresó que: “(…) las normas establecidas en el Código Orgánico Tributario, son de obligatoria aplicación por la Administración Tributaria. Lo cual incluye las sanciones contempladas en el, en tal virtud es la opinión de esta representación judicial las mismas no son violatorias de principio constitucional alguno (…)”

CAPITULO II
PARTE MOTIVA

A. Delimitación de la Controversia.
Visto que el presente asunto se encuentra en etapa de dictar sentencia definitiva, sin que haya recaído pronunciamiento sobre la medida de suspensión de efectos solicitada por la recurrente, este Tribunal considera inoficioso entrar a emitir el referido pronunciamiento previo. Y ASI SE DECLARA.

Establecidos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar si en el caso de autos existe: i) vicio de falso supuesto en la Resolución impugnada en virtud de la multa aplicada por la Administración Tributaria por el supuesto incumplimiento de los deberes formales establecidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, y ii) Si existe violación o no del principio Non Bis In Idem en las multas que fueron consecuencia de lo constatado por la Administración Tributaria.

I. Del vicio de Falso Supuesto
En cuanto a la existencia del vicio de falso supuesto en la Resolución recurrida, planteada por el representante legal de la recurrente con el argumento que los libros y facturas cumplían con los requisitos establecidos el la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento para los periodos fiscalizados, este Tribunal observa:
Este tribunal es del criterio que el vicio de falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:
a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.
b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).
c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Definido de esta manera el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que aplica la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del Acto Administrativo recurrido.
El artículo 47 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado de los años 1999 y 2002, aplicables para la fecha de la fiscalización, establece lo siguiente:
“artículo 47: Los contribuyentes y, en su caso, los responsables según esta Ley, esta obligados a declarar y pagar el impuesto correspondiente en el lugar, la fecha, la forma y condiciones que establezca el Reglamento.
La Administración Tributaria dictará las normas que permitan asegurar el cumplimiento de la presentación de la declaración a que se contrae este artículo por parte de los sujetos pasivos, y en especial la obligación de los adquirientes de bienes o receptores de servicios, así como de entes del sector público, de exigir al sujeto pasivo las declaraciones de períodos anteriores para tramitar el pago correspondiente.”

Por su parte, el artículo 54 ejusdem, puntualiza lo siguiente:
1. “artículo 54: los contribuyentes a que se refiere el artículo 5 de esta Ley están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas. En ellas deberá indicarse en partida separada el impuesto que autoriza esta ley… ” (omissis)

Por otra parte, el artículo 56 ejusdem, establece que:
“artículo 56: Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias. Los contribuyentes deberán conservar en forma ordenada, mientras no esté prescrita la obligación, tanto los libros, facturas y demás documentos contables, como los medios magnéticos, discos, cintas y similares u otros elementos, que se hayan utilizado para efectuar los asientos y registros correspondientes.
En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y debito que emitan o reciban, en los casos a que se contrae el artículo 58 de esta Ley.
Las operaciones deberán registrarse en el mes calendario e que se consideren perfeccionadas, en tanto que las notas de débitos y créditos se registrarán según el caso, en el mes calendario en que se emitan o reciban los documentos que las motivan…” (Omissis)

En igual sentido, el artículo 49 ejusdem, reza:
“artículo 49: Cuando los sujetos pasivos no hubieren declarado y pagado el impuesto establecido en esta Ley, o en cualquier otro supuesto establecido en el Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de oficio. Si de conformidad con dicho Código fuere procedente la determinación sobre la base presuntiva, la Administración Tributaria podrá determinar la base imponible de aquél, estimando que el monto de las ventas y prestaciones de servicio de un período tributario no puede ser inferior al monto de las compras efectuadas en el último período tributario más la cantidad representativa del porcentaje de utilidades normales brutas en las ventas y prestaciones de servicio realizadas por negocios similares, según los antecedentes que para tal fin disponga la administración.”

De los artículos trascritos se evidencia que existe una obligación por parte del contribuyente, de cumplir con los deberes formales en la forma, en el tiempo y con los requisitos que la Ley exige, a su vez, los obliga a consignar ante la administración, los elementos necesarios para así verificar la veracidad de las declaraciones efectuadas por ellos mismos, de igual forma, faculta a la Administración Tributaria a verificar el cumplimiento de dichos requisitos mediante fiscalizaciones y verificaciones; es por eso que en el presente caso observa este Tribunal que la Resolución impugnada no adolece del vicio de ninguno de los tipos de Falso Supuesto antes analizados, ya que indica claramente la fundamentación por la cual se procedió a realizar la imposición de la multa y no se incurrió en un error en la aplicación de los artículos que tipifican la obligación formal. Y ASI SE DECLARA.

ii) De la violación del principio Non Bis In Idem:
ii) Respecto a la violación del principio “NON BIS IN IDEM”, este Tribunal observa que en el acto administrativo recurrido se impone, en primer lugar, una multa por la cantidad de SEISCIENTOS DIECISIETE MIL QUINIENTOS BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 617.500,00), SEISCIENTOS DIECISIETE BOLIVARES FUERTES CINCUENTA CENTIMOS (Bs. F. 617,50) por el incumplimiento de los deberes formales establecidos en el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, el cual establece:
“Artículo 102: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:
…Omissis…
2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.
…Omissis…
Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), la cual se incrementará en cincuenta unidades tributarias (50 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T.)”

También se impone una multa por la cantidad de VEINTE MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 20.945.600,00), VEINTE MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y CINCO BOLIVARES FUERTES SESENTA CENTIMOS (Bs. F. 20.945,60), con base en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, el cual dispone:
“Artículo 101.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobante:
1. No emitir facturas u otros documentos obligatorios.
…Omissis…”

Observa este despacho que la multa se impuso así: i) 25 unidades tributarias para el primer incumplimiento detectado y ii) un aumento comprendido por la mitad de las restantes multas. Se invoca para ello los artículos 81 del Código Orgánico Tributario.
Pues bien, la denuncia del recurrente es que se le está sancionando dos veces por un mismo hecho, alegato que, prima facie, representaría la delación de violación del principio non bis in idem. Siguiendo esta línea argumental, quien aquí decide observa que efectivamente el principio “non bis in idem” tiene rango constitucional y está consagrado en el artículo 49, ordinal séptimo de nuestra Carta Magna de la siguiente manera: “Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente”.
La norma transcrita establece uno de los principios generales del derecho, que se manifiesta en la imposibilidad de que el Estado juzgue y sancione dos veces a una persona por hechos que fueron objeto de juicio. Tal principio se manifiesta también en el derecho administrativo sancionador como límite a que el administrado sea sancionado dos veces por un mismo hecho. Igualmente el autor Antonio Domínguez Vila, en su obra “Los Principios Constitucionales”, haciendo un análisis de la sentencia del Tribunal Constitucional Español del 14 de febrero de 1986 señaló que “(omissis)...el ámbito del non bis in idem comienza y termina en que autoridades del mismo orden, a través de procedimientos distintos, sancionen repetidamente una conducta. El non bis in idem solo es admisible cuando se pretende sancionar de nuevo, desde la misma perspectiva de defensa social, unos mismos hechos…(Omissis)”.
Al respecto, el autor Eduardo García de Enterría ha señalado que “(Omissis)...el non bis in idem es un principio general del derecho que se aplica cuando se aprecia identidad de sujeto, hecho y fundamento entre una conducta sancionable por la vía penal y administrativa y que se encuentra íntimamente unido a los principios de legalidad y tipicidad…(Omissis)”.

En orden al criterio precedente, observa este Tribunal que las sanciones impuestas no se fundamentan en el incumplimiento del mismo deber formal, sino que se trata de incumplimientos autónomos tipificados en normas diferentes, a saber: i) no cumplir con las formalidades en el Libro de Compras, Libro de Ventas y Libro Adicional Fiscal de Ajuste por Inflación, conducta sancionable de conformidad con el artículo 102 del Código Orgánico Tributario, ii) emitir facturas con prescindencia de los requisitos exigidos por la normas tributarias, deber formal sancionable de conformidad con el artículo 101 eiusdem. Como quiera que, para la procedencia de la denuncia planteada, requiere verificarse que en efecto se trate de sanciones impuestas sobre los mismos hechos y fundamentos, lo cual conforme a las explicaciones precedentes no se ha producido, menos aún en procedimientos distintos, lo procedente es desestimar la denuncia planteada respecto de este particular. Y ASÍ SE DECLARA.

En relación al valor probatorio de las actas procesales, este Tribunal se permite hacer las siguientes consideraciones.
No es un hecho controvertido que en fecha 21 de septiembre de 2004, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital, dicto la Resolución No. GRTICE-RC-DF-0696/2003-12 de fecha 21 de septiembre de 2004, y su respectiva Planilla de Liquidación No. 11-10-01-2-27-01873, emitida en esa misma fecha, por la cantidad de veintiún millones quinientos sesenta y tres mil cien (Bs. 21.563.100,00) VEINTIÚN MIL QUINIENTOS SESENTA Y TRES CON DIEZ CENTIMOS (Bs. F. 21.563,10), por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Sobre la Renta.
En el presente caso, debemos analizar los elementos de validez del acto administrativo para así identificar cual de las partes tiene la carga de probar si efectivamente se cumplía o no con los requisitos establecidos en la ley para la emisión de facturas y con las formalidades necesarias para los Libros de Compra, Venta y Ajuste por Inflación, y de la revisión de las actas procesales se evidencia que la recurrente no desvirtuó por medio probatorio alguno lo constatado por la Administración Tributaria, por lo que el acto impugnado debe cumplir plenos efectos, en virtud del principio de legitimidad y legalidad que de él emana.

A tales efectos, según el autor Enrique Meier E. (Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo, Editorial Jurídica Alba, S.R.L., 1991, Págs. 135 y 136):

“(omissis)…La presunción de validez del acto administrativo (legitimidad y legalidad), formidable prerrogativa del sujeto administrativo respecto de los sujetos de Derecho Privado, descarta la posibilidad de aplicar la teoría del acto inexistente, a esta suerte o categoría de acto jurídico.
El acto administrativo, por el solo hecho de su autoría, por provenir de una Administración Pública, se presume válido, (conforme a derecho), y quien pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes (administrativos y el contencioso de anulación) para destruirla, demostrando que el acto de especie no es válido. Presunción (iuris tantum), cuyo origen radica en el principio de la autotutela declarativa… (omissis)”

El autor Allan Brewer Carias (Principios del Procedimiento Administrativo, Editorial Civitas, S.A., 1990, Págs. 124 y 125) expresa que:
“(omissis)…La consecuencia más importante de los actos administrativos es que los mismos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Esto significa que los actos administrativos válidos y eficaces son de obligatorio cumplimiento tanto para la propia Administración como para los particulares, lo que implica que sus efectos se cumplen de inmediato, no suspendiéndose por el hecho de que contra los mismos se intenten recursos administrativos o jurisdiccionales de nulidad…(omissis)”

El mismo autor Allan Brewer Carias, (El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Editorial Jurídica Venezolana, 1992, Págs. 203 y 204) expresa que:
“(omissis)…La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legitimo, la eficacia del acto, por tanto, hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el Artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos, mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado.
La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello, para desvirtuar esta presunción, que es juris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no solo debe atacarlo, sino probar su acierto de que el acto es ilegal…(omissis)”

Así también lo ha entendido nuestro máximo tribunal, al dejar sentado en la sentencia de fecha cinco (05) de mayo de 1993, lo siguiente:
“omissis… De acuerdo a esta jurisprudencia citada conforme a la cual las Actas Fiscales levantadas por funcionarios competentes para tal fin, en las que han cumplido, en su formulación, los requisitos legales y reglamentarios establecidos para ellos, crean una presunción de veracidad, en cuanto a los hechos en ellas consignados, tocando a la contribuyente la carga de la prueba con el fin de desvirtuarlos; y en vista de que, en el presente caso la recurrente no trajo a los autos evidencia alguna tendiente a enervar el contenido de las Actas Fiscales que originan las Liquidaciones impugnadas y, habiéndose observado que en el levantamiento de dichas Actas se cumplieron a cabalidad, las formalidades reglamentarias exigidas para su validez y, así mismo, una vez examinados los hechos asignados en ellas…la Sala estima procedentes los reparos fiscales reseñados, y así se declara…omissis”

De la natural consecuencia de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad del Acto Administrativo, que tiene carácter iuris tantum, surge la necesidad para el impugnante de desvirtuar su contenido, mediante las oportunidades y los medios probatorios que la legislación pone a su alcance, esto es, en el caso sub júdice, que la carga probatoria sobre el hecho de que se cumplió con los extremos legales para los deberes formales antes señalados, recayó sobre la propia contribuyente, quien debió haber traído a los autos las pruebas pertinentes que pudieran llevar a la convicción del Juez, la veracidad y certeza de lo alegado, por esa razón, resulta aplicable al caso concreto, el artículo 156 del Código Orgánico Tributario de 2001, dispone:
“Artículo 156.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.
Salvo prueba en contrario, se presumen ciertos los hechos u omisiones conocidos por las autoridades fiscales extranjeras”

De la misma manera, el artículo 138 del Código Orgánico Tributario de 1992 establece:
“Artículo 138.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.”

Igualmente el Código Orgánico Tributario de 1994, en el artículo 137, dispone:
“Artículo 137.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.”

Por último, el Código Orgánico Tributario de 1982 en su artículo 128 que dispone:
“Artículo 128.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.”

De manera que es pacífica la regulación tributaria en materia de admisión de las pruebas de las que se puede hacer valer el particular para desvirtuar el contenido de los actos administrativos de naturaleza tributaria que impugne.
En este sentido, la prueba ha sido definida como:
“…omissis… es el medio regulado por la ley para descubrir y establecer con certeza la verdad de un hecho controvertido…omissis” (Herrera, Eduardo. Esquemas de Derecho Probatorio. Ediciones Magón. Caracas 1975, 2° Edición, pág 12.)

Así mismo, el Diccionario Jurídico de Andrés Bertrand Perdomo define la prueba así:
“Se entiende por prueba la demostración de la existencia de un hecho material o de un acto jurídico, mediante las formas determinadas por la ley”

En consecuencia, considera esta Juzgadora que la contribuyente no consignó por si misma ni por medio de apoderados, ningún elemento probatorio que desvirtuara el contenido de la Resolución impugnada supra identificada, por lo que esta debe surtir sus plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad de que gozan los Actos Administrativos. Y ASI SE DECLARA.

CAPITULO III
DISPOSITIVA

Con fundamento en la motivación anterior, este TRIBUNAL SUPERIOR QUINTO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCION JUDICIAL DEL AREA METROPOLITANA DE CARACAS, DECLARA SIN LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por la ciudadana LILIANA PEREDA CEDEÑO, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No. 7.127.347, abogado en ejerció inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 54.135, en su carácter de Apoderada Judicial de la contribuyente FLETES ACME VENEZOLANA C.A., Registro de Información Fiscal No. J-00014719-1, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito federal y Estado Miranda en fecha 26 de octubre de 1954, bajo el No. 716, Tomo 2-D, procediendo de conformidad con lo establecido en los artículos 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, contra la Resolución No. GCE-DJT-2005/3030, de fecha 29 de julio de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, en la cual se declara SIN LUGAR el Recurso Jerárquico y en consecuencia confirma el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTICE-RC-DF-0696/2003-12 de fecha 21 de septiembre de 2004, y su respectiva Planilla de Liquidación No. 11-10-01-2-27-01873, emitida en esa misma fecha, por la cantidad de VEINTIÚN MILLONES QUINIENTOS SESENTA Y TRES MIL CIEN (Bs. 21.563.100,00) VEINTIÚN MIL QUINIENTOS SESENTA Y TRES MIL BOLIVARES FUERTES CON DIEZ CENTIMOS(Bs. F. 21.563,10), emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Sobre la Renta.
Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.
REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE
Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las nueve y treinta minutos de la mañana (09:30 AM) a los veintiséis (26) días del mes de febrero de dos mil diez (2010). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.
LA JUEZ

Abg. BERTHA ELENA OLLARVES HERRERA
LA SECRETARIA ACC.

Abg. DAYANA RALLO
La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las nueve y treinta minutos de la mañana (09:30 AM)
LA SECRETARIA ACC.

Abg. DAYANA RALLO

Asunto: AP41-U-2005-000881
BEOH/DR/Cmg