REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 10 de julio de 2015 205º y 156º ASUNTO : AP41-U-2013-000274 SENTENCIA DEFINITIVA Nº: PJ0082015000142 Vistos: Con Informes del Fisco Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 30 de noviembre de 2012 (folios 01 al 45), por ante la Gerencia de Contribuyentes Especiales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por la ciudadana HIPZAHY ELENA ZAMORA SALAZAR, venezolana, titular de la cédula de identidad No. 6.261.533, actuando en su carácter Vicepresidente de la sociedad mercantil “CHAY SUSPENSION, C.A.”, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 02-07-1999, bajo el No. 09, Tomo 37-A-CTO. e inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el No. J-30635400-0, debidamente asistida por el ciudadano abogado TEÓFILO ENRIQUE FIGUEIRA, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No. 10.345.770 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 88.473 a través del cual interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0686, de fecha 31 de agosto de 2012 (folios 51 vuelto al 56 vuelto), emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por la mencionada contribuyente contra el acto administrativo contenido en el oficio No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/STIL/ASPE/2011-1049-03 de fecha 18 de noviembre de 2011, emanado del Sector de Tributos Internos Libertador de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en cuyo texto califica como “Sujeto Pasivo Especial” a la mencionada contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 2, literal “b” de la Providencia No. 0685 de fecha 6 de Noviembre de 2006. En fecha 08 de mayo de 2013, mediante Oficio No. SNAT/GGSJ/DTSA-2013-1595, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), remitió el asunto a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario (URDD) del Área Metropolitana de Caracas, la cual, previa distribución, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior, donde se le dio entrada mediante auto de fecha 11-06-2013 (folios 62 al 63), ordenando librar boletas de notificación respectivas. Mediante auto de fecha 24-09-2014 (folios 89 al 90), previo cumplimiento de los requisitos legales, se admitió el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho, dejándose constancia que el lapso probatorio establecido en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario de 2001, comenzaría una vez conste en autos la consignación de la última de las boletas de notificación libradas así como del transcurso del lapso de ocho días de despacho otorgados al Procurador General de la República de conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. En fecha 02 de marzo de 2015 (folio 110) la ciudadana Yanibel López Rada, Jueza Temporal de este Órgano Jurisdiccional, se abocó al conocimiento de la causa a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, no encontrándose incursa en causal de inhibición alguna; y así mismo destaca que comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de Octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó: "... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso. Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia). En esa misma fecha 02 de marzo de 2015, inició el lapso de promoción de pruebas (folio 111). En fecha 25 de marzo de 2015, se deja constancia del inicio del lapso de evacuación de pruebas (folio 112). En fecha 30 de abril de 2015, se deja constancia del inicio del lapso previsto en el artículo 281 del Código Orgánico Tributario vigente, para la presentación de los informes. En fecha 20 de mayo de 2015 el ciudadano AUGUSTO ANDARCIA, titular de la cédula de identidad No. 11.337.132 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 65.947, actuando en su carácter de sustituto de la Procuraduría General de la República, consignó escrito de informes (folios 116 al 135). En fecha 22 de mayo de 2015, se abrió el lapso para la presentación de las observaciones a los informes previsto en el artículo 282 del Código Orgánico Tributario vigente (folio 136). En fecha 04 de junio de 2015 (folio 137), el Tribunal dijo “VISTOS”. II ALEGATOS DE LAS PARTES 1. La recurrente. La representación de la recurrente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes: En primer lugar, solicita la suspensión de efectos de los actos administrativos recurridos y la inaplicabilidad del artículo 263 del Código Orgánico Tributario en aras de la presentación del principio de igualdad. En segundo lugar, denuncia violación de principios constitucionales tales como el derecho a la propiedad, la capacidad contributiva, el principio de legalidad y de libertad económica. Señala que la categoría de contribuyente especial impone nuevas obligaciones y deberes que lejos de facilitar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias lo hace más oneroso, engorroso y regresivo, tales como ser agente de retención lo cual obliga a la recurrente, siendo una pequeña empresa, a modificar sus departamentos de administración y contabilidad lo que genera trastornos en su funcionamiento operativo y financiero. Asimismo aprecia que se afecta de manera considerable el flujo de caja de su representada por cuanto debe efectuar el pago de las retenciones en efectivo o cheque de gerencia lo que se traduce en la erogación de un dinero que no ha percibido, hallándose, a su decir, implícito una confiscación ya que se afecta su patrimonio. En cuanto a la violación al derecho a la propiedad y a la capacidad contributiva previstos en los artículos 115 y 316 de la Constitución, expone que al fijar y ordenar la Providencia impugnada “el enteramiento al Fisco de un impuesto que posiblemente al final del período y ocurrido en enfrentamiento entre crédito y débitos no se corresponda con el monto del impuesto enterado, en cuyo caso se habrá producido una detracción del derecho de propiedad al adelantar un impuesto indebido o no causado, con la situación gravosa de lo lento que es la administración para el trámite de los reintegros o pagos de lo indebido”. En tal sentido, alega que con el transcurrir del tiempo no recibirá el mismo bien que pagó a la Administración sino un menor valor, lo cual afecta claramente su derecho constitucional a la propiedad. Por otra parte considera una violación al derecho de propiedad ya que, a su decir, la naturaleza del tributo es confiscatoria “al no permitirle obtener un margen de ganancia justo y razonable, libre, neto, después de su pago, es decir, cuando absorbe una parte sustancial de la propiedad de la renta.” Igualmente expresa que se vulnera el principio de capacidad contributiva establecido en el artículo 316 de la Constitución por cuanto la retención del setenta y cinco por ciento (75%) y en algunos casos del cien por ciento (100%), a la que obliga la Providencia Administrativa “constituye una detracción anticipada del impuesto, ajena completamente a la realidad del contribuyente y determinada en forma presuntiva.” Sostiene que la Providencia Administrativa No. 0685 del 06-11-2006, vulnera la garantía de legalidad prevista en el artículo 317 de la Constitución así como en los artículos 3 del Código Orgánico Tributario y 11 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado de 2007, aplicable rationae temporis, “al distorsionar mediante un acto administrativo de carácter sublegal, el mecanismo o sistema de determinación de créditos y débitos del Impuesto al Valor Agregado previsto en la ley que regula dicho tributo.” Igualmente aduce que mediante la Providencia antes mencionada “se introducen cambios que inciden sobre los elementos de la obligación tributaria sobre los cuales sólo la ley puede incidir,” y que “se constituye un mecanismo, por vía sublegal, de recaudación del impuesto distinto al previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, fundamentado sobre una determinación presuntiva (…) en la que los contribuyentes controlados, organizados y tipificados como “contribuyentes especiales”, son imbuidos de una profunda carga administrativa en el proceso de recaudación y liquidación del impuesto frente al Fisco Nacional.” Respecto al derecho constitucional a la libertad económica afirma que al imponerle la carga a su representada de adelantar el pago de un impuesto que todavía no se ha causado, se le está impidiendo el ejercicio de su derecho a la actividad económica “al no disponer de un activo importante para la inversión y puesta en funcionamiento de su aparato productivo”, pues su patrimonio se encontraría afectado. Por las razones alegadas, la representación judicial de la recurrente, invocando la inconstitucionalidad de la Providencia Administrativa antes identificada y en virtud que la misma constituye la base de la Resolución impugnada, solicita se mantenga a su representada en el estatus de contribuyente ordinario. En tercer lugar, denuncia que la Resolución impugnada se encuentra viciada de falso supuesto por cuanto la Administración Tributaria ha errado en la apreciación de los hechos ya que su representada no cubre el monto mínimo requerido para calificar como “contribuyente especial”, establecido en la Providencia Administrativa No. 0685 del 06-11-2006, por cuanto no obtuvo ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T.) así como tampoco efectuó ventas o prestaciones de servicios por montos iguales o superiores al equivalente de dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 U.T.), lo cual dice encontrarse evidenciado de la Declaración de Impuesto sobre la Renta del ejercicio fiscal 01-01-2010 al 31-12-2010, así como de las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado efectuadas mensualmente. De igual forma esgrime que el acto recurrido está viciado en el objeto por cuanto además de impreciso e irrazonable, es contrario al objeto determinado por la normativa para la clasificación de un contribuyente como “contribuyente especial” ya que a su decir quedó demostrado que no obtuvo ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de 30.000 unidades tributarias, de conformidad con la declaración jurada anual correspondiente al ejercicio 2008 y no efectuó ventas o prestaciones de servicios por montos iguales o superiores al equivalente a 2.500 unidades tributarias mensuales. En cuarto lugar denuncia ausencia del procedimiento legalmente establecido para lo cual se apoya en sentencias del 07-06-1990 de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo; sentencia No. 01996 del 25-09-2001 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, así como sentencia No. 68/2009 del 19-08-2009, emanada del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Asimismo, señala violación al derecho a la defensa sustentándose en doctrina expuesta por el Magistrado Jesús Eduardo Cabrera Romero y criterio de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia concluyendo que en el presente caso existe ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido “ya que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital se apartó de lo establecido en el Código Orgánico Tributario, al notificar motus propio a mi representada como sujeto pasivo especial.” Extiende su alegato a destacar que el derecho a la defensa es de orden público y que el mismo se viola cuando se impide la participación o el ejercicio de sus derechos o se prohíbe realizar actividades probatorias, lo cual no puede verse cumplido con la simple notificación a su representada como sujeto pasivo especial. 2. La República. El representante de la República en su escrito de informes luego de ratificar en todas y cada una de sus partes la Resolución objeto de este recurso contencioso tributario procede a plasmar sus argumentos en la forma que sigue: En relación a la violación de disposiciones constitucionales tales como el derecho a ser oído previamente, al ser calificado como sujeto pasivo especial, sin habérsele dado la oportunidad de exponer sus alegatos y pruebas, luego de presentar algunas consideraciones sobre el llamado principio del debido proceso y de la supremacía jurídica de la Administración, observa que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en ejercicio de las potestades administrativas que le otorgan las disposiciones que reglamentan a dicha Administración, tiene la facultad de calificar como “especiales” a determinados grupos de sujetos pasivos, según criterios objetivos y parámetros que al efecto se encuentran establecidos en la Providencia Administrativa No. 0685, cuya calificación debe ser notificada en forma expresa a cada sujeto seleccionado, a fin de lograr la eficacia del acto administrativo de efectos particulares que la acuerda. En tal sentido, señala que el Oficio No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/STIL/ASPE/2011-1049 del 18-11-2011, notificado el 24-11-2011 por el que la recurrente CHAY SUSPENSION, C.A., fue calificada como “sujeto pasivo especial”, fue dictado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, en estricto apego a los principios de legalidad, igualdad y proporcionalidad que rigen la actuación administrativa. Por otra parte, advierte que el Código Orgánico Tributario no establece un procedimiento expreso para efectuar dicha calificación, no obstante, afirma que no se le ha violado a la recurrente el derecho al debido proceso ni a ser oído en virtud de que ésta tuvo la oportunidad de recurrir de los actos administrativos, formulando los alegatos que consideró pertinentes a objeto de dejar sin efecto la calificación otorgada, los cuales fueron valorados y apreciados íntegramente por la instancia jerárquica correspondiente. En cuanto al señalamiento de la representación judicial de la recurrente de que la categoría de contribuyente especial impone nuevas obligaciones y deberes que lejos de facilitar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias lo hace más oneroso, engorroso y regresivo, refiere la representación fiscal que la Providencia Administrativa No. 0685, ya antes mencionada, no incluye una carga fiscal adicional pues “sólo establece la normativa a la cual deberán adecuarse los sujetos pasivos calificados como especiales (…) a través de la cual se determina el lugar y la fecha para que dichos contribuyentes den cumplimiento a las declaraciones y pagos de sus obligaciones tributarias, así como de los deberes formales; en relación a la designación como agente de retención explica que ello no implica la generación de nuevas cargas pues al corresponder a un tercero la obligación, aquel “deberá en forma discriminada, prestar la obligación material del pago y enterramiento, ante el sujeto pasivo de la obligación.” Así, concluye afirmando que la calificación como “sujeto pasivo especial” de la recurrente, no comporta un gravamen adicional, sino deberes formales o accesorios y contrario al planteamiento de ésta, lejos de hacer el proceso más engorroso, facilita el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Respecto a la denuncia sobre violación de los derechos constitucionales al derecho de propiedad, capacidad contributiva y libertad económica, la representación fiscal alega que no procede tal denuncia por cuanto sus nuevas obligaciones son inherentes a su cualidad de agente de retención del Impuesto al Valor Agregado, el cual es un impuesto indirecto, real, objetivo e instantáneo y que la función del agente de retención consiste en detraer el monto del impuesto a pagar en las compras, una porción del 75% a la totalidad del mismo, con el fin de anticipar al erario público la recaudación fiscal y siendo que esta detracción no corresponde a una obligación propia sino de terceros, es materialmente imposible que ésta viole la capacidad contributiva o la propiedad del agente de retención. Sobre el falso supuesto de hecho alegado por la recurrente, la representación fiscal procede a transcribir parcialmente sentencia No. 01117 del 19 de septiembre de 2002 después de lo cual argumenta que el Oficio impugnado fue emitido con base en el artículo 2 literal “b” de la Providencia No. 0685 de fecha 06-11-2006 de la que se desprende que las personas jurídicas con domicilio fiscal en la jurisdicción de la Región Capital, cuyos enriquecimiento netos superen las 30.000 unidades tributarias, de acuerdo a la última declaración definitiva de rentas presentada, o cuyas ventas o prestaciones o servicios superen las 2.500 unidades tributarias, de acuerdo a cualquiera de las últimas seis declaraciones de Impuesto al Valor Agregado presentadas, podrán ser calificadas como “contribuyentes especiales.” A tal efecto, la representación fiscal esgrime que del análisis efectuado al expediente administrativo se encontraron insertas copias fotostáticas de las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos impositivos de enero hasta abril de 2010, ambos inclusive, así como de los meses octubre y noviembre del mismo año, en los cuales se evidenció que la recurrente “califica sin lugar a dudas como sujeto pasivo especial”, de lo cual fue notificada “con total sujeción al procedimiento establecido en la normativa legal prevista vigente para tal fin” y así solicita sea declarado. III FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0686, de fecha 31 de agosto de 2012, emanada de la Gerencia de Recursos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en cuyo texto declaró sin lugar el Recurso Jerárquico ejercido contra el Acto Administrativo contenido en el Oficio No. SANT/INTI/GRTI/RCA/STIL/ASPE/2011-1049-03 de fecha 18 de noviembre de 2011, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio del cual se calificó como “Sujeto Pasivo Especial” a la contribuyente “CHAY SUSPENSION, C.A.” IV MOTIVACIÓN PARA DECIDIR Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar, previo análisis si la Resolución impugnada i) viola o no principios constitucionales relativos al derecho a la propiedad, capacidad contributiva, legalidad y libertad económica; ii) si adolece o no del vicio de falso supuesto de hecho al confirmar la calificación como “Sujeto Pasivo Especial” a la recurrente “CHAY SUSPENSION, C.A.”; y iii) si se comprueba o no la ausencia de procedimiento legalmente establecido para la calificación referida. Previo al pronunciamiento sobre el fondo del asunto, debe señalarse que en el caso de autos fue solicitada medida de suspensión de efectos de conformidad con lo establecido en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, no obstante, visto que la causa se encuentra en estado de dictar la sentencia de mérito, esta Juzgadora considera inoficioso emitir pronunciamiento con relación a la referida medida. Por otra parte, este Tribunal a los fines de dar cohesión y relación lógica a la presente sentencia, se permite modificar el orden en que han sido planteadas las delaciones en el escrito recursivo, y pasa, inicialmente, a emitir pronunciamiento sobre la ausencia o no de procedimiento legalmente establecido en la calificación efectuada a la recurrente, en consecuencia, considera pertinente exponer lo consiguiente: Observa esta sentenciadora que la recurrente denuncia ausencia del procedimiento legalmente establecido por cuanto la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, se apartó de lo establecido en el Código Orgánico Tributario, al notificar motus propio a su representada como sujeto pasivo especial. Por su parte, la representante de la República alega que la Administración Tributaria en ejercicio de sus potestades administrativas tiene la facultad de calificar como “especiales” a determinados grupos de sujetos pasivos, según criterios objetivos y parámetros que al efecto se encuentran establecidos en la Providencia Administrativa No. 0685 sobre Sujetos Pasivos Especiales, cuya calificación debe ser notificada en forma expresa a cada sujeto seleccionado, a fin de lograr la eficacia del acto administrativo de efectos particulares que la acuerda y que el Código Orgánico Tributario no establece un procedimiento expreso para efectuar dicha calificación por lo que no se le ha violado a la recurrente el derecho al debido proceso en el presente asunto. En tal sentido, resulta propicio indicar que el derecho a la defensa y al debido proceso debe respetarse en cualquier etapa de procedimientos de naturaleza sancionatoria, tanto administrativo como jurisdiccional, así lo establece el artículo 49 de nuestra Carta Magna. Con ello, se desprende que el ente tributario al momento de realizar su tarea fiscalizadora debe tener en cuenta una serie de normas y principios en aras de no sobrepasar su competencia y garantizar en todo momento el derecho a la defensa de los contribuyentes. Cabe destacar que la Administración Tributaria cuando inicia un procedimiento de determinación o fiscalización, tiene como propósito corroborar la existencia y cuantía de la obligación tributaria o su inexistencia; hecho éste que no se estaba dilucidando en sede administrativa, pues en el caso de marras, la recurrente fue calificada como contribuyente especial; y en ningún momento se trató de un procedimiento de verificación del tributo o de deberes formales. Así las cosas, resulta preciso indicar que el ente tributario, puede actuar libremente dentro de sus límites legales, sin necesidad de informar en todo momento cada actuación que realice a los contribuyentes, pues de allí deriva la razón de ser de su competencia, pero cuando los actos administrativos violen o traspasen la esfera jurídica de los contribuyentes, se les debe garantizar su derecho a la defensa y al debido proceso. En el caso de autos, el órgano recaudador en virtud de lo estipulado en la Providencia Administrativa No. 0685, de fecha 06 de noviembre de 2006 en su artículo 2 literal “b”, decidió calificar a la empresa recurrente como Contribuyente Especial, por lo que en ningún caso se trató de la fiscalización o determinación de la obligación tributaria, en virtud de lo cual no se encontraba en la obligación de iniciar alguno de los procedimientos previsto en el Código Orgánico Tributario; por el contrario, su actuación se circunscribía simplemente en revisar si la contribuyente se encontraba o no inmersa dentro de los supuestos necesarios para ser calificada como contribuyente especial. Así se decide. No obstante, la recurrente ejerció oportunamente el Recurso Contencioso Tributario, pudo presentar los escritos y las pruebas que hubiera considerado pertinentes y de esa forma ejercer una adecuada defensa, razón por la cual este Tribunal Superior considera que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) no violentó el derecho constitucional a la defensa ni el debido proceso. Así se decide. En relación a la violación de principios constitucionales la recurrente manifiesta que la Resolución impugnada, viola el Principio de Capacidad Contributiva y el Derecho de Propiedad previstos en los artículos 115 y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como el Principio de Legalidad establecido en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario de 2001 y en el artículo 11 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el derecho a la libertad económica. A tal efecto, en relación a la violación al derecho a la propiedad y a la capacidad contributiva previstos en los artículos 115 y 316 de la Constitución, manifiesta la recurrente que al fijar y ordenar la Providencia “el enteramiento al Fisco de un impuesto que posiblemente al final del período y ocurrido en enfrentamiento entre crédito y débitos no se corresponda con el monto del impuesto enterado, en cuyo caso se habrá producido una detracción del derecho de propiedad al adelantar un impuesto indebido o no causado, con la situación gravosa de lo lento que es la administración para el trámite de los reintegros o pagos de lo indebido” Considera oportuno esta Juzgadora transcribir los mencionados artículos constitucionales que a la letra expresan: Artículo 115.- Se garantiza el derecho de propiedad. Toda persona tiene derecho al uso, goce, disfrute y disposición de sus bienes. La propiedad estará sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con fines de utilidad pública o de interés general. Sólo por causa de utilidad pública o interés social, mediante sentencia firme y pago oportuno de justa indemnización, podrá ser declarada la expropiación de cualquier clase de bienes. Del artículo antes transcrito se desprende que aún cuando se garantiza el derecho de propiedad, sin embargo, también se prevé que “la propiedad estará sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con fines de utilidad pública o de interés general”. De manera que la propiedad no es un derecho absoluto, toda vez que está sujeto a determinadas limitaciones que deben encontrarse acordes con ciertos fines, tales como la función social, la utilidad pública y el interés general (Vid. sentencias Nros. 00940 del 6 de agosto de 2008 y 01385 del 30 de septiembre de 2009. SPA/TSJ). Asimismo, el principio de capacidad económica se encuentra vinculado a los derechos de libertad económica y de propiedad, contenidos en los artículos 316 y 317 de nuestra Carta Magna, transgresión que incide directa y proporcionalmente en la esfera subjetiva regulada por los artículos 112 y 115 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuyo texto resulta del siguiente tenor: Artículo 316.- El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos. La citada disposición consagra el denominado principio de capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Asimismo, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal. La no confiscatoriedad del tributo, por su parte, encuentra su fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas; tal postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares. Ello es así, visto que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido. En el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes del contribuyente por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su cuantía, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos. En el presente caso, se observa que la contribuyente alegó el efecto confiscatorio de la calificación efectuada por la Administración Tributaria, sin aportar a los autos las pruebas correspondientes de su afirmación que permitieran concluir en la confiscación de sus bienes, tal como lo prohíbe el texto constitucional, razón por la que resulta improcedente la denuncia formulada. Así se declara. Así, una vez efectuado el análisis del expediente, esta Juzgadora advierte que la parte recurrente se limitó a exponer a lo largo de su escrito recursorio, una serie de alegaciones y afirmaciones sobre los supuestos perjuicios que, a su decir, acarrearía la aplicación de la calificación efectuada por la Administración y los posibles daños que éstas le causarían en su derecho de propiedad y al libre ejercicio de su actividad económica, vinculado a un posible efecto confiscatorio y la capacidad contributiva, sin probar de manera fehaciente cómo la aplicación de la mencionada calificación, viola su capacidad económica. (Vid. sentencia N° 05656 del 21 de septiembre de 2005, caso: Cartonajes Florida, S.A., ratificada en el fallo N° 02431 de fecha 7 de noviembre de 2006, caso: Tovar Compañía Anónima, (TOVARCA)). Así se decide. Esta Juzgadora observa que, en todo caso, sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales, siendo ello una circunstancia de obligatoria probanza para la parte que pretende servirse de este alegato, lo cual no ocurrió en el caso bajo estudio y por lo tanto, debe desecharse el alegato presentado en este punto. Así se declara. En cuanto al principio de legalidad, el artículo 317 Constitucional establece: Artículo 317.- No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. Así, la doctrina y jurisprudencia coinciden al indicar que sus implicaciones básicas van desde el postulado fundamental, conforme al cual la Administración sólo puede obrar cuando haya sido legalmente facultada, hasta la reserva de ley, concebida como un medio de protección o garantía para la preservación de la propiedad privada y la libertad de disposición de los derechos patrimoniales ante las restricciones impuestas y derivadas de los tributos, en virtud de la cual pueden cobrarse determinados tributos cuando éstos hayan sido previstos en la ley. En este sentido, el aludido principio es visto como una de las características propias del moderno Estado de Derecho, que comporta la subordinación del obrar de la Administración Tributaria a la Constitución y las leyes; resultando éste, objeto de estudios doctrinarios, que coinciden al calificarlo como “una norma sobre normación”, que comporta el establecimiento de las relaciones entre el ordenamiento jurídico en general y el acto u actos emanados de la Administración. Por tales motivos, surge evidente a esta Juzgadora que dicho principio, tal como ha sido concebido por nuestro Constituyente, se erige como un estatuto obligatorio para las distintas ramas del poder, es decir, como un mandamiento dirigido propiamente al Estado para establecer los límites del ejercicio de las potestades conferidas a éste en el ámbito de la tributación. (Vid. sentencias números 00260 y 00892 del 28 de febrero de 2008 y 12 de julio de 2011, casos: Master Circuito, Compañía Anónima y Distribuidora de Servicios C.A.). En similares términos dicho principio se encuentra previsto en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable rationae temporis: “Artículo 3. Sólo a las leyes corresponden regular con sujeción a las normas generales de este código las siguientes materias: 1. Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo. 2. Otorgar exenciones y rebajas de impuesto. 3. Autorizar al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales. 4. Las demás materias que les sean remitidas por este Código. (omissis) En el caso de autos, la Administración Tributaria actuando conforme a las potestades administrativas que le otorga el artículo 4 numeral 10 y 20 de la Ley de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), los artículos 1, 94 y 102 de la Resolución No. 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), los artículos 34 y 41 del Código Orgánico Tributario y los artículos 1, 2 y 3 de la Providencia Administrativa No. 0685 sobre Sujetos Pasivos Especiales, procedió a calificar como sujeto pasivo especial a la recurrente “CHAY SUSPENSION, C.A.”, razón por la cual considera esta Juzgadora que la Administración actuó ajustada a los principios de legalidad, por lo que se desestima lo alegado por la contribuyente en este aspecto. Así se decide. En cuanto a la solicitud de nulidad del acto por falso supuesto de hecho, la recurrente aduce que la Administración Tributaria ha errado en la apreciación de los hechos ya que su representada, no cubre el monto mínimo requerido para calificar como “contribuyente especial”, establecido en la Providencia Administrativa No. 0685 del 06-11-2006, por cuanto no obtuvo ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T.) y que no efectuó ventas o prestaciones de servicios por montos iguales o superiores al equivalente de dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 U.T.). Por su parte la representación fiscal esgrime que del expediente administrativo se extrajeron copias de las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos impositivos de enero hasta abril de 2010, ambos inclusive, así como de los meses octubre y noviembre del mismo año en los cuales a su decir, se evidenció que la recurrente califica sin lugar a dudas como sujeto pasivo especial. Este Tribunal Superior estima procedente realizar algunas consideraciones respecto a la figura del falso supuesto. El falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma. Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes: 1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. 2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu). 3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. En ese orden de ideas ha dicho la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 01117 de fecha 19 de septiembre del 2002, lo siguiente: “A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.” Ante las aseveraciones de las partes es necesario para esta Juzgadora señalar que las constataciones realizadas por la Administración Tributaria sobre unos hechos con miras a calificarlos jurídicamente para producir un acto administrativo, están sometidas a varias reglas, a saber: a) La Administración debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, b) La Administración debe encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente. Cuando el órgano administrativo actúa de esta forma, existirá entonces una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia que, genéricamente, ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. Así, la causa o los motivos que originan la manifestación de voluntad del órgano actuante se habrán conformado sin vicio alguno que desvíe la actuación administrativa de los cauces fijados por el legislador. Dicho lo anterior, este Tribunal considera oportuno transcribir el artículo 2 literal b de la Providencia No. 0685 de fecha seis (6) de Noviembre de 2006, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 38.622 de fecha ocho (8) de Febrero de 2007, que establece: Artículo 2: Podrán ser calificados como sujetos pasivos especiales, sometidos al control y administración de la respectiva Gerencia Regional de Tributos Internos de su domicilio fiscal, los siguientes sujetos pasivos: b) Las personas jurídicas, con exclusión de las señaladas en el artículo 4 de esta Providencia, que hubieren obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T.), conforme a lo señalado en su última declaración jurada anual presentada, para el caso de tributos que se liquiden por períodos anuales, o que hubieren efectuado ventas o prestaciones de servicios por montos iguales o superiores al equivalente de dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 U.T) mensuales, conforme a lo señalado en una cualquiera de las seis (6) últimas declaraciones presentadas, para el caso de tributos que se liquiden por períodos mensuales. Advierte el Tribunal que la calificación del contribuyente como “Sujeto Pasivo Especial” contenida en el acto recurrido no viene dada por la Declaración de Impuesto sobre la Renta de la recurrente sino por sus Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los períodos impositivos de enero hasta abril de 2010, ambos inclusive, así como de los meses octubre y noviembre del mismo año, en los cuales se evidenció que la contribuyente supera las dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 U.T.) mensuales, específicamente para los meses de febrero, octubre y noviembre 2010, tal y como se desprende de la Resolución impugnada al folio 56 de este expediente y de los folios 83, 85, 86 Anexo “A” en el cual consta el expediente administrativo; con lo cual se concluye que la Administración Tributaria se encontraba habilitada para calificar a la recurrente como contribuyente especial de conformidad con lo previsto en el literal “b” del artículo 2 de la Providencia antes transcrita. Así de declara. En esta dirección, esta Juzgadora aprecia de los autos que durante el lapso probatorio, la recurrente no hizo uso de su derecho a promover pruebas en virtud de lo cual no constan en el expediente los elementos necesarios que demuestren las afirmaciones de la recurrente en lo que respecta a este particular. Cabe destacar la presunción de legalidad y legitimidad de la que está investido el acto administrativo, por lo que quien pretenda desconocerlo debe comprobarlo con los medios de prueba admitidos en derecho, pues de lo contrario, este se tiene como válido y eficaz, pues su contenido se presume legítimo mientras no se demuestre lo contrario. Así, al contrario de lo sostenido por la sociedad recurrente, se evidencia que los montos declarados para el Impuesto al Valor Agregado, superan los límites mínimos exigidos mensualmente para que proceda la designación, por lo que no se evidencia vicio en la causa. Así se decide. Como corolario de lo que precede y visto que de las actas procesales no se evidencian elementos probatorios tendentes a enervar el contenido de la Resolución impugnada y en virtud de la presunción de legalidad de la cual se encuentran investidos los actos dictados por la Administración Tributaria, los cuales se presumen fiel reflejo de la verdad y se encuentran bajo el manto de la presunción de veracidad, al no haber demostrado la recurrente su pretensión en cuanto a este punto; en consecuencia, este Tribunal declara improcedente esta denuncia de la recurrente con respecto al falso supuesto de hecho. Así se declara. IV DECISIÓN Por las razones expuestas este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario la contribuyente “CHAY SUSPENSION, C.A.”, en contra de la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0686 de fecha 31 de agosto de 2012, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por la mencionada contribuyente contra el acto administrativo contenido en el oficio No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/STIL/ASPE/2011-1049-03 de fecha 18 de noviembre de 2011, emanado del Sector de Tributos Internos Libertador de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en cuyo texto califica como “Sujeto Pasivo Especial” a la mencionada contribuyente. En consecuencia: PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0686 de fecha 31 de agosto de 2012, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, al declarar sin lugar el Recurso Jerárquico ejercido en contra del Oficio No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/STIL/ASPE/2011-1049-03 de fecha 18 de noviembre de 2011, emanado del Sector de Tributos Internos Libertador de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirma la calificación de la contribuyente “CHAY SUSPENSION, C.A.”, como “Sujeto Pasivo Especial”. SEGUNDO: Se condena en costas a la recurrente en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, en virtud de haber resultado totalmente vencida en la presente causa. De conformidad con lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario, se deja expresa constancia que se otorga un lapso de cinco (5) días continuos, para que la parte vencida efectúe el cumplimiento voluntario. Publíquese, regístrese y notifíquese. Cúmplase lo ordenado. Visto que la presente decisión ha sido dictada dentro del lapso establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario, no es necesario notificar a las partes, salvo al ciudadano Vice-Procurador General de la República, remitiéndole copia certificada del presente fallo, de conformidad a lo establecido en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. Líbrese boleta. Dada, firmada y sellada en la Sala del Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diez (10) días del mes de julio de dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación. LA JUEZA TEMPORAL, ABG. YANIBEL LÓPEZ RADA.- LA SECRETARIA TITULAR, ABG. ROSSYLUZ MELO SÁNCHEZ.- En la fecha de hoy, diez (10) de julio de dos mil quince (2015), se publicó la anterior Sentencia Definitiva No. PJ0082015000142 siendo las once y treinta de la mañana (11:30 a.m.). LA SECRETARIA TITULAR, ABG. ROSSYLUZ MELO SÁNCHEZ.- YLR/rms/sb.