TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 16 de febrero de 2016
205º y 156º
ASUNTO: AF48-U-1996-000039
SENTENCIA Nº PJ0082016000037

Recurso Contencioso Tributario
“Vistos” con informes de la República
Recurrente: “ORIENTAL CARS RENTAL´S, C.A.”, inscrita ante el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Nueva Esparta en fecha 25 de marzo de 1976, bajo el No. 165, folios vuelto del 122 al 126, adicional 1º, Tomo 1 e inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el No. J-06500118-6.
Apoderados Judiciales: TAORMINA CAPPELLO PAREDES y EDUARDO ULISES MARTÍNEZ DÍAZ, titulares de las cédulas de identidad Nos. 7.236.035 y 4.276.935 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 28.455 y 30.523, respectivamente.
Acto Recurrido: Resolución (Culminatoria del Sumario Administrativo) SAT-RI-600-014 de fecha 23 de febrero de 1996, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Insular del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Administración Tributaria Recurrida: Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Materia: Impuesto sobre la Renta.
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 25 de abril de 1996 (folios 1 al 26), por ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, por los ciudadanos TAORMINA CAPPELLO PAREDES y EDUARDO ULISES MARTÍNEZ DÍAZ, titulares de las cédulas de identidad Nos. 7.236.035 y 4.276.935 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 28.455 y 30.523, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la recurrente “ORIENTAL CARS RENTAL´S, C.A.”, inscrita ante el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Nueva Esparta en fecha 25 de marzo de 1976, bajo el No. 165, folios vuelto del 122 al 126, adicional 1º, Tomo 1 e inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el No. J-06500118-6, facultados según Poder otorgado por ante la Notaría Pública de Porlamar del Estado Nueva Esparta, en fecha 25 de abril de 1996, bajo el No. 111, Tomo 49 de los Libros de Autenticaciones; a través del cual interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución (Culminatoria del Sumario Administrativo) SAT-RI-600-014 de fecha 23 de febrero de 1996 (folios 30 al 38), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Insular del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),
El Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, actuando como distribuidor, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior (folio 79), donde se recibió el día 02-05-1996 y se le dio entrada a través de auto dictado en fecha 13-05-1996, por el que se ordenó librar boletas de notificación (folio 80).
El 03 de octubre de 1997, fue agregado a los autos el correspondiente expediente administrativo recibido el 26-09-1997 mediante Oficio No. HGJT-J-97-E-2883 de fecha 19-09-1997, suscrito por el ciudadano Humberto D´Ascoli Centeno, en su carácter de Gerente Jurídico Tributario Encargado (folios 85 al 148).
El 22 de julio de 1998 (folios 150 y 151), se admitió el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo.
El 21 de enero de 1999, la ciudadana DONATELLA BLUMETTI, titular de la cédula de identidad No. 6.321.451 e inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 48.391, actuando en representación de la República Bolivariana de Venezuela, presentó escrito de informes (folios 159 al 186).
El 11 de febrero de 1999, concluyó la vista en la presente causa (folio 188).
En fecha 03 de diciembre de 2015, este Tribunal dictó auto mediante el cual la ciudadana Dra. Doris Isabel Gandica Andrade, Jueza Titular, se aboca al conocimiento de la presente causa (folio 238).
II
ACTO RECURRIDO
Resolución (Culminatoria del Sumario Administrativo) SAT-RI-600-014 de fecha 23 de febrero de 1996 (folios 30 al 38), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Insular del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), iniciada con base en acta de reparo No. HRIN-500-001, notificada el 23-01-1995, en relación a la declaración definitiva de rentas No. H-94-0478647 del 29-06-1994, correspondiente al ejercicio 01-01-1993 al 31-12-1993, por diferencias en el cálculo del Reajuste Regular por Inflación, mediante la cual se resolvió emitir Planilla de Liquidación por los conceptos siguientes:
Ejercicios Impuestos Bs. F. Multas Bs. F. Intereses Moratorios Bs. F.
01-01-1992 al 31-12-1992 ---0--- 5,05 ---0---
01-01-1993 al 31-12-1993 1.676,64 1.760,47 1.384,78
TOTAL 1.676,64 1.765,52 1.384,78

Las cantidades anteriores han sido convertidas en virtud de la Reconversión Monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reconversión Monetaria Nº 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007.
Contra dicha decisión, la recurrente interpuso recurso contencioso tributario.
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
La contribuyente.-
Sostienen los apoderados judiciales de la recurrente que en la Resolución impugnada se incrementa la renta gravable declarada por la contribuyente sin que la Administración explicase la forma y metodología utilizada para llegar a la cantidad de Bs. F. 16.071,21, por lo que afirman desconocer los fundamentos de hecho y de derecho de dicha decisión y en consecuencia denuncian la inmotivación del mismo, en virtud de que no cumple con lo previsto en los artículos 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 149 numeral 5 del Código Orgánico Tributario, constituyendo para su representada un estado de total indefensión frente al reparo formulado.
Por otra parte, señalan que la Administración Tributaria incurre en error en la aplicación del procedimiento para efectuar el ajuste regular a vehículos pues no existe concordancia entre las cifras del acta fiscal y los créditos que por revaluación de activos se realizan.
Además expresan que los funcionarios fiscales al efectuar el reajuste regular por inflación cometieron un grave error en el procedimiento al olvidar restar al valor actualizado del activo su depreciación actualizada. En tal sentido, proceden a explicar mediante un ejemplo en qué consiste el error y luego exponen a través de un cuadro el cálculo que consideran correcto.
En cuanto a los intereses moratorios aplicados por la Administración Tributaria, manifiestan su inconformidad por cuanto a su decir no se encuentra dado el supuesto legal para su procedencia al no existir un crédito líquido y exigible. En apoyo a su criterio transcriben parcialmente sentencia de fecha 18 de julio de 1990 del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, sentencia del 29 de enero de 1992 del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario y artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 1994, aplicable en razón del tiempo.
Asimismo, en relación a la multa establecida en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario, alegan que es evidente que los reparos efectuados a su representada tienen su origen en las declaraciones de rentas presentadas por ella para el período investigado y los rubros se encuentran claramente descritos en los formularios de las declaraciones y en los registros contables de la empresa, sin haber sido ocultada información alguna.
Igualmente, estiman que la Administración debe aplicar la eximente de responsabilidad prevista en el ordinal 3º del artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en virtud de que el reparo fue formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración de rentas, luego de lo cual proceden a transcribir parcialmente sentencia del 16-06-1983, emanada de la Sala Político Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia; sentencia No. 1041 del 31-03-1981, emanada del Tribunal Primero de Impuesto sobre la Renta y sentencia del 22-01-1986, emanada del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario.
Finalmente, en atención a la aplicación del novedoso sistema de ajuste por inflación el cual ha traído problemas de orden práctico y de interpretación de la ley, por lo que en todo caso se configura una situación de error de derecho excusable, solicitan la aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario y en consecuencia sea anulada la multa impuesta en la Resolución impugnada.
La República.-
La representación fiscal en la oportunidad de informes presentó sus alegatos en los siguientes términos:
Respecto de la inmotivación invocada por la recurrente, la representación fiscal, luego de transcribir parcialmente el artículo 149 del Código Orgánico Tributario, sostiene que no se puede considerar la presunta falta de indicación de los hechos concretos que justifican la aplicación de las multas como un vicio de nulidad absoluta en razón de que las causales que la producen se encuentran establecidas taxativamente en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Señala igualmente que de la Resolución impugnada se desprende que la Administración Tributaria consideró cada uno de los alegatos formulados por la recurrente en su escrito de descargos y que en la emisión de la misma, no se omitió el requisito concerniente a la fundamentación de hecho y de derecho, siendo que su base legal se encuentra contenida en los artículos 90, 92 y 93 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 y artículos 169, 170 y 115 de su Reglamento por cuanto realizó la actualización extraordinaria de sus activos y pasivos no monetarios al 31-12-1992 sin tomar en cuenta los gastos incurridos en el proceso de construcción correspondiente al rubro de Inmuebles y en el artículo 98 ejusdem en concordancia con los artículos 101, 111 y 176 de su Reglamento, por errores de cálculo en el saldo restante correspondiente a la cuenta “Edificios” y a la cuenta “Vehículos”, originándose diferencias en el ajuste inicial declarado, por lo que la fiscalización objetó el reajuste regular por inflación declarado por la contribuyente.
Asimismo, aduce que en virtud del principio de legalidad que rige toda actividad realizada por la administración tributaria y siendo que la Resolución se encuentra fundamentada en la Ley de Impuesto sobre la Renta y el Código Orgánico Tributario, no puede admitirse la falta de motivación así como tampoco la violación al derecho a la defensa de la recurrente, la cual ha podido, a su decir, ejercer a plenitud la defensa de sus pretensiones a través de la interposición del presente recurso contencioso tributario.
En cuanto a la determinación del ajuste regular a vehículos, la representación fiscal en primer lugar considera procedente aclarar que la recurrente no impugna la totalidad de los rubros analizados por la Administración sino únicamente el relativo a “vehículos”, quedando firme lo aplicado a los rubros “muebles y equipos de oficina”, “maquinarias y equipos de taller”, “edificios y construcciones en proceso.” En segundo lugar, expone que de la fiscalización a los libros y registros contables de la contribuyente la Administración constató diferencias en cuanto a la fecha de adquisición de vehículos, número de unidades en existencia al 31 de diciembre de 1992 y la sumatoria del monto histórico de los mismos, en razón de lo cual procedió a recalcular el monto del ajuste inicial tomando como base el registro interno denominado “cuadro de depreciación de vehículos” de conformidad con lo previsto en el artículo 117 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta.
Por otra parte, aduce que los montos indicados por la recurrente para defender sus cálculos respecto de los vehículos no constan en la Resolución ni en el expediente, solicitando sean desestimados sus alegatos por infundados y en virtud de la presunción de veracidad de la que gozan los actos administrativos según jurisprudencia reiterada y uniforme de los Tribunales de Instancia y del Máximo Tribunal.
En relación a la solicitud de improcedencia de los intereses moratorios, la representación fiscal afirma que la recurrente incurre en un error conceptual al otorgar a los mismos un carácter sancionatorio cuando en su opinión, tienen un carácter indemnizatorio.
Luego de transcribir parcialmente el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1992, esboza que de dicha norma se desprende que los intereses moratorios cumplen una función resarcitoria de los daños que se han causado al Fisco por el retardo del contribuyente en cumplir su obligación. Igualmente, esgrime que para que surjan tales intereses no hace falta actuación alguna por parte de la Administración cuyo cómputo se inicia al vencimiento del plazo establecido aún cuando la Administración no haya reclamado el pago, apoyándose igualmente en el contenido del artículo 43 del Código Orgánico Tributario.
En otro orden de ideas, refuta lo alegado por la recurrente en torno a la improcedencia de los intereses moratorios por tratarse de un crédito que no es líquido ni exigible, señalando que de conformidad con el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1992 y el artículo 59 del Código Orgánico vigente, resulta evidente la procedencia de los intereses moratorios desde el vencimiento del plazo que tiene cada contribuyente para presentar su declaración y realización del pago, reiterando su carácter indemnizatorio o resarcitorio, en virtud de lo cual, si la recurrente no realizó el pago que le correspondía, esgrime la representación fiscal que comienzan a generarse los intereses, sin necesidad de actuación alguna por parte de la Administración “pues la Ley estima que los perjuicios ocasionados al Fisco Nacional por el retardo en el pago del tributo, son inevitables y forzosos.”
En lo atinente a la multa liquidada por contravención, según el artículo 99 del Código Orgánico Tributario, luego de exponer criterio doctrinario, concluye que siendo un imperativo para la Administración la observancia de las normas que regulan toda relación jurídica establecida entre el Fisco y los particulares, es innegable la aplicación de la sanción correspondiente a la comisión de infracciones tipificadas conforme a la voluntad expresa del legislador contenida en el Código Orgánico Tributario y las leyes especiales y que efectivamente, en el presente caso, se configuró un tipo de contravención sancionado de manera específica en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario, considerando aplicable la multa impuesta y así solicita sea declarado.
Respecto de la eximente de responsabilidad solicitada, prevista en el numeral 3º del artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, la representación fiscal luego de transcribir dicho artículo, expresa que el presupuesto establecido en la misma no se cumple pues el reparo se fundamenta en un Acto levantado por la Administración con base en errores de la recurrente siendo necesario el traslado de funcionarios al domicilio de la empresa para poder examinar los respectivos libros contables y comprobantes correspondientes al ejercicio fiscal investigado.
Por otra parte, la representación fiscal expone algunas consideraciones relativas a la pertinencia o no del procedimiento sumario administrativo para concluir que lo fundamental para que se cumpla el supuesto de la eximente in comento no es el desplazamiento del fiscal al domicilio del contribuyente, no obstante, que éste debe “probar que dicho funcionario realizó en su sede una simple verificación” pues de lo contrario se presume que la actuación fiscal se concreta en la actividad de determinar lo que comprende la confrontación de lo declarado por el contribuyente en su declaración definitiva con sus libros, facturas y otros documentos concernientes a tal actividad.
Finalmente, con relación a la eximente contenida en el artículo 79 literal c) del Código Orgánico Tributario referida al error de derecho excusable, expresa que ésta no es aplicable al caso por cuanto no hubo diferencia de criterios o de interpretación entre la Administración y la contribuyente ya que las normas infringidas no dan lugar a interpretaciones diversas pues las mismas contienen presupuestos y requisitos taxativos incumplidos por la recurrente.
Asimismo, señala que no se observa en el presente caso la concurrencia de circunstancias atenuantes ni agravantes que modifiquen la pena aplicada y así solicita sea declarado.

IV
DE LAS PRUEBAS
No se evidencia del lapso probatorio que las partes hubieran hecho uso de este derecho, no obstante los apoderados judiciales de la recurrente, junto con el escrito recursorio consignaron:
1.- Instrumento Poder que acredita la representación de los abogados actuantes en el presente asunto (folios 27 al 29).
2.- Resolución (Culminatoria de Sumario Administrativo) No. SAT-RI-600-014 del 23-02-1996, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Insular del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (folios 30 al 38).
3.- Planillas de Liquidación (folios 39 al 56).
4.- Acta Fiscal No. HRIN-500-001 del 23-01-1995, suscrita por el ciudadano Humbert Longart, Fiscal de Rentas III de la División de Fiscalización más anexos (folios 57 al 78).
Asimismo, la Administración Tributaria, remitió a este órgano jurisdiccional el correspondiente expediente administrativo, mediante Oficio No. HGJT-J-97-E-2883 de fecha 19-09-1997, suscrito por el ciudadano Humberto D´Ascoli Centeno, en su carácter de Gerente Jurídico Tributario Encargado (folios 85 al 148)

ANÁLISIS DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS
En relación al Poder presentado por los apoderados judiciales de la recurrente ciudadanos TAORMINA CAPPELLO PAREDES y EDUARDO ULISES MARTÍNEZ, titulares de las cédulas de identidad Nos. 7.236.035 y 4.276.935 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 28.455 y 30.523, respectivamente, este Tribunal observa que se trata de documentos privados emitidos y reconocidos por su otorgante, autenticados por ante la Notaría Pública de Porlamar del Estado Nueva Esparta. Dichos documentos además no fueron desconocidos en ninguna forma por la parte demandada ni por parte del demandante por lo que el Tribunal reconoce su valor probatorio.
Respecto a los documentos reseñados en los puntos 2 al 4 relativos a la Resolución (Culminatoria de Sumario Administrativo) No. SAT-RI-600-014 del 23-02-1996, Planillas de Liquidación y Acta Fiscal No. HRIN-500-001 del 23-01-1995, según lo ha denominado la jurisprudencia constituyen documentos administrativos, al contener una declaración de voluntad, conocimiento, juicio y certeza emitida por un funcionario competente, con arreglo al caso y a los fines de producir efectos jurídicos, este Tribunal por cuanto los mismos se encuentran en una categoría intermedia entre los documentos públicos y privados, equiparados con los documentos auténticos, les otorga fuerza probatoria, en los límites de la presunción de veracidad que les rodea, mientras no se pruebe lo contrario. Así se declara.
Referente al expediente administrativo consignado por la Administración Tributaria, este Órgano Jurisdiccional comparte el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 1571 del diecisiete (17) de Noviembre de 2011, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, según el cual los documentos que lo integran pertenecen a una tercera categoría de prueba instrumental, que si bien no puede asimilarse al documento público definido en el artículo 1.357 del Código Civil, pues no participa del carácter negocial que caracteriza a este último, su carácter auténtico deviene del hecho de ser una declaración emanada de un funcionario público, con las formalidades exigidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; siendo en consecuencia, semejante a los documentos privados reconocidos o tenidos por reconocidos (artículo 1.363 del Código Civil ), pero sólo en lo que concierne a su valor probatorio, dado que en ambos casos, se tiene por cierto su contenido, en tanto que las declaraciones efectuadas en dichos instrumentos no sean objeto de impugnación a través de cualquier género de prueba capaz de desvirtuar su veracidad, resultando aplicables para su valoración las reglas contenidas en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, esta Juzgadora le otorga pleno valor probatorio. Así se decide.

V
MOTIVACION PARA DECIDIR
Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar la legalidad o no de la Resolución impugnada en lo atinente a: i) inmotivación, ii) si la Administración Tributaria incurre en error en la aplicación del procedimiento para efectuar el ajuste regular a vehículos, iii) improcedencia de los intereses moratorios, iv) procedencia o no de la eximente de responsabilidad contenida en el artículo 88 numeral 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, y v) si procede o no la aplicación de la atenuante relativa al error de derecho excusable, prevista en el artículo 79 literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo.
i) Inmotivación.-
Los apoderados judiciales de la recurrente afirman desconocer los fundamentos de hecho y de derecho de la Resolución impugnada relativo al incremento de la renta gravable declarada por la contribuyente y en consecuencia denuncian la inmotivación del mismo, en virtud de que no cumple con lo previsto en los artículos 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 149 numeral 5 del Código Orgánico Tributario, constituyendo para su representada un estado de total indefensión frente al reparo formulado.
Por otra parte, señalan que la Administración Tributaria incurre en error en la aplicación del procedimiento para efectuar el ajuste regular a vehículos pues no existe concordancia entre las cifras del acta fiscal y los créditos que por revaluación de activos se realizan.
Por su parte, la representante fiscal sostiene que no se puede considerar la presunta falta de indicación de los hechos concretos que justifican la aplicación de las multas como un vicio de nulidad absoluta en razón de que las causales que la producen se encuentran establecidas taxativamente en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, señalando que la Administración Tributaria consideró cada uno de los alegatos formulados por la recurrente en su escrito de descargos y que en la de dicha Resolución, no se omitió el requisito concerniente a la fundamentación de hecho y de derecho, siendo que su base legal se encuentra contenida en los artículos 90, 92 y 93 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 y artículos 169, 170 y 115 de su Reglamento, así como en el artículo 98 ejusdem en concordancia con los artículos 101, 111 y 176 de su Reglamento.
Vistos los alegatos anteriores, esta Juzgadora considera necesario transcribir parcialmente sentencia Nº 00330, de fecha 26 de febrero de 2002, con ponencia del Magistrado LEVIS IGNACIO ZERPA, Caso: INGECONSULT INSPECCIONES, C.A., la cual fue dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y sostuvo lo siguiente:

“(…) Finalmente, se hace referencia a que el acto en cuestión adolece del vicio de inmotivación, indicándose que la planilla emitida a favor del fisco no expresa los motivos de hecho y de derecho que le sirvieron de fundamento.
Expresado el argumento anterior y con el objeto de aclarar la confusión planteada por los apoderados judiciales de la recurrente, es necesario precisar las particularidades que se presentan cuando se alegan en un mismo acto, la inmotivación y el falso supuesto.
Sobre este tema la Sala ha sido constante en afirmar que al alegarse simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que no permite constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Siendo ello así, cómo podría afirmarse que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho.
Expresarse en los términos indicados, sin duda, representa un preocupante desconocimiento de los elementos que acompañan al acto administrativo y los efectos que se producen cuando adolecen de los vicios indicados. En ese sentido, esta Sala desestima por excluyentes los alegatos de inmotivación planteado. Así se decide. (Subrayado del Tribunal)

En este sentido, se puede constatar luego del análisis de la sentencia parcialmente transcrita, que al alegarse simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, como ha ocurrido en el caso de autos, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que impedirían constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así, que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. En consecuencia, esta Juzgadora desestima las argumentaciones formuladas por la recurrente referente a este punto. Así se declara.
En cuanto a la violación del derecho a la defensa como consecuencia de la supuesta inmotivación del acto, la misma se desestima toda vez que evidentemente, la recurrente, al interponer el presente recurso contencioso tributario ha podido ejercer plenamente su derecho a la defensa. Así se decide.
ii) Si la Administración Tributaria incurre en error en la aplicación del procedimiento para efectuar el ajuste regular a vehículos.-
Para decidir, quien sentencia considera importante señalar que si bien, la recurrente no usó específicamente el término falso supuesto en sus alegatos, de la fundamentación de los mismos se desprende que se trata de lo que en doctrina se considera falso supuesto y en este sentido, se ha señalado en reiterada jurisprudencia que el vicio de falso supuesto de derecho ocurre por errónea interpretación de la Ley, el cual se verifica cuando la Administración, aún reconociendo la existencia y validez de una norma apropiada al caso, yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto, es decir, cuando no se le da su verdadero sentido, haciéndose derivar de ella consecuencias que no concuerdan con su contenido; y el falso supuesto de hecho corresponde a la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.
Así, en el presente caso, los apoderados judiciales de la recurrente señalan que la Administración Tributaria incurre en error en la aplicación del procedimiento para efectuar el ajuste regular a vehículos pues a su decir, no existe concordancia entre las cifras del acta fiscal y los créditos que por revaluación de activos se realizan.
Además expresan que los funcionarios fiscales al efectuar el reajuste regular por inflación cometieron un grave error en el procedimiento al olvidar restar al valor actualizado del activo su depreciación actualizada.
Por su parte, la representación fiscal expone que de la fiscalización a los libros y registros contables de la contribuyente la Administración constató diferencias en cuanto a la fecha de adquisición de vehículos, número de unidades en existencia al 31 de diciembre de 1992 y la sumatoria del monto histórico de los mismos, en razón de lo cual procedió a recalcular el monto del ajuste inicial tomando como base el registro interno denominado “cuadro de depreciación de vehículos” de conformidad con lo previsto en el artículo 117 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta.
Sobre este punto el Tribunal observa que en el Acta Fiscal No. HRIN-500-001 a los folios 63 al 64 se establece:
“No obstante de la posterior fiscalización a los libros y registros de la contribuyente se pudo constatar que entre el libro adicional de Ajuste y Reajustes por Inflación, establecido en el artículo 115 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 y el registro de control interno de la contribuyente denominado “cuadro de depreciación de vehículos” existen diferencias en cuanto a:
a) Fechas de adquisición de los vehículos
b) Número de unidades en existencia al 31-12-92
c) Sumatoria del monto histórico de los mismos
Por lo que la fiscalización procedió a recalcular el monto del ajuste inicial tomando como base el registro interno denominado “cuadro de depreciación de vehículos” según el siguiente procedimiento:
1.- Se determina el valor según el libro de cada uno de los vehículos en existencia al 31-12-92 (columna No. 4 del anexo No. 3) el cual viene dado por la diferencia entre el costo de adquisición (columna No. 2) y la depreciación acumulada al 31-12-92 (columna No. 3) (Parágrafo Primero del artículo 171 (sic) del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991).
2.- Se determina el factor de ajuste aplicable (columna No. 7) el cual es numéricamente igual a la división del I.P.C. (Índice de Precios al Consumidor del Área Metropolitana de Caracas) correspondiente al 31-12-92 (columna No. 6) entre el I.P.C., correspondiente al mes y año de adquisición de cada uno de los vehículos, tomándose dicho factor con tres cifras decimales lo cual equivale a una cifra porcentual (artículo 117 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991).
3.- Dicho factor se multiplica por el valor según libro determinado en el punto No. 1 (columna No. 4) obteniéndose el valor neto actualizado de cada uno de los vehículos (columna No. 8), artículos 117 y 101 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991.
4.- Se determina el aumento de valor de los vehículos por efecto del ajuste inicial por inflación (columna No. 9) por diferencia entre el valor neto actualizado indicado en el punto 3 (columna No. 8), y el valor según libro determinado en el punto 1 (columna No. 4) totalizándose dicho incremento.”

De lo anterior, se infiere que la Administración Tributario aplicó el procedimiento establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento para el cálculo respectivo.
A tal efecto, la recurrente, en el presente caso, debió presentar prueba fehaciente de que el procedimiento efectuado por la Administración era erróneo, y no tan sólo una mera descripción de lo realizado por ésta, en virtud de que los actos de la Administración Tributaria gozan de la presunción de veracidad y legalidad, mientras éstos no sean desvirtuados.
No obstante, es evidente que del expediente no se puede apreciar prueba alguna, y visto que los actos administrativos, se presumen fiel reflejo de la verdad y por lo tanto revestidos de la presunción de veracidad, todo lo cual trae como consecuencia que esta sentenciadora aprecie que, al no ser probado el vicio de falso supuesto debe dar por ciertos los hechos plasmados en la Resolución y por lo tanto, improcedente la delación efectuada por la recurrente. Así se declara.
iii) Improcedencia de los intereses moratorios.-
Los apoderados judiciales de la contribuyente manifiestan su inconformidad con la aplicación de los intereses moratorios, por cuanto a su decir no se encuentra dado el supuesto legal para su procedencia al no existir un crédito líquido y exigible.
Asimismo, la representación fiscal afirma que la recurrente incurre en un error conceptual al otorgar a los mismos un carácter sancionatorio cuando en su opinión, tienen un carácter indemnizatorio y que de conformidad con el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1992 y el artículo 59 del Código Orgánico de 1994, resulta evidente la procedencia de los intereses moratorios desde el vencimiento del plazo que tiene cada contribuyente para presentar su declaración y realización del pago, reiterando su carácter indemnizatorio o resarcitorio, en virtud de lo cual, si la recurrente no realizó el pago que le correspondía, comienzan a generarse los intereses, sin necesidad de actuación alguna por parte de la Administración “pues la Ley estima que los perjuicios ocasionados al Fisco Nacional por el retardo en el pago del tributo, son inevitables y forzosos.”
En tal sentido, esta Juzgadora considera oportuno traer a colación lo dispuesto en el artículo 59 del Código Orgánico de 1994, aplicable ratione temporis, establecía lo siguiente:
Artículo 59: La falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, dentro del término establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en tres (3) puntos porcentuales, aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.
(…) (Subrayado del Tribunal)
Dicho artículo fue objeto de revisión por la Sala Plena de la Extinta Corte Suprema de Justicia el 14 de Diciembre de 1999, con ocasión a un recurso de nulidad por inconstitucionalidad interpuesto en contra del referido dispositivo. En su fallo la Sala Plena dejó sentado lo siguiente:

“(...) una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.

Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el contribuyente incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario.

Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se ha denunciado. Así se declara”. (Subrayado del Tribunal)

Este criterio, fue ratificado posteriormente en la sentencia aclaratoria dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Nº 816 del 26 de Julio de 2000, y acogida por la Sala Político Administrativa ente su fallo Nº 00805 del 4 de Junio de 2009, (caso: Telecomunicaciones Bantel, C.A.), quedando claro que bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, los intereses moratorios “surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes, las decisiones dictadas con ocasión a los recursos interpuesto, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación.”
En aplicación del criterio anteriormente expuesto esta Juzgadora advierte que el caso bajo análisis, dada la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, no se verifican los supuestos contemplados para la exigibilidad de los intereses moratorios, toda vez que la contribuyente presentó escrito de descargos en contra del Acta de Reparo y posteriormente interpuso el presente recurso contencioso tributario, contra la Resolución Culminatoria del Sumario, por tanto el reparo no se encontraba firme, en consecuencia se anula la determinación de los intereses moratorios señalados en el acto administrativo recurrido en la cantidad de UN MILLÓN TRESCIENTOS OCHENTA Y CUATRO MIL SETECIENTOS OCHENTA Y UN BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.384.781,00) equivalente a MIL TRESCIENTOS OCHENTA Y CUATRO BOLIVARES FUERTES CON SETENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 1.384,78). Así se declara.
iv) Procedencia o no de la eximente de responsabilidad contenida en el artículo 88 numeral 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991.
Los apoderados judiciales de la recurrente alegan que es evidente que los reparos efectuados a su representada tienen su origen en las declaraciones de rentas presentadas por ella para el período investigado y los rubros se encuentran claramente descritos en los formularios de las declaraciones y en los registros contables de la empresa, sin haber sido ocultada información alguna, estimando que la Administración debía aplicar la eximente de responsabilidad prevista en el ordinal 3º del artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en virtud de que el reparo fue formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración de rentas.
Por su parte, la representación fiscal, afirma que es innegable la aplicación de la sanción correspondiente a la comisión de infracciones tipificadas conforme a la voluntad expresa del legislador contenida en el Código Orgánico Tributario y las leyes especiales y que efectivamente, en el presente caso, se configuró un tipo de contravención sancionado de manera específica en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario, considerando aplicable la multa impuesta.
En cuanto a la aplicación de la atenuante prevista en el ordinal 3º del artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, expresa que el presupuesto establecido en dicha norma no se cumple, pues el reparo se fundamenta en un Acto levantado por la Administración con base en errores de la recurrente, siendo necesario el traslado de funcionarios al domicilio de la empresa para poder examinar los respectivos libros contables y comprobantes correspondientes al ejercicio fiscal investigado y que además éste debía probar que dicho funcionario realizó en su sede una simple verificación pues de lo contrario se presume que la actuación fiscal se concreta en la actividad de determinar lo que comprende la confrontación de lo declarado por el contribuyente en su declaración definitiva con sus libros, facturas y otros documentos concernientes a tal actividad.
Para decidir, este Tribunal considera necesario examinar la ocurrencia de la eximente invocada “Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración.” Así el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo en su artículo 85 numeral 6 establece:
“Artículo 85.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
(…).
6) Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a las infracciones tributarias.”
En tal sentido, la norma prevista en el numeral 3 del artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, aplicable al caso de autos, preve:
“Artículo 88.- Si de la verificación de los datos expresados en las declaraciones de rentas presentadas con anterioridad a la fecha de iniciación de la intervención fiscal resultare algún reparo, se impondrá al contribuyente la multa que le corresponda. Esta pena no se impondrá a las personas naturales o asimiladas cuando el impuesto liquidado conforme al reparo, no excediere en un cinco por ciento (5%) del impuesto obtenido tomando como base los datos declarados. Tampoco se aplicará pena alguna en los casos siguientes:
(…)
3. Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración (...)”

De la norma parcialmente transcrita, se hacen evidentes las dos condiciones concurrentes para la procedencia de la eximente de la multa, a saber: (i) que el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente; y (ii), que esos datos provengan directamente de su declaración.
En tal sentido, ha sostenido en diversa jurisprudencia Nuestro Máximo Tribunal de Justicia que el contribuyente puede alegar y probar que la actividad fiscalizadora realizada en fuentes diferentes a la declaración fue innecesaria o que la misma no aportó datos nuevos al procedimiento, a fin de hacer uso de la citada eximente de responsabilidad penal tributaria (ver sentencia de fecha 06 de octubre de 2004, caso Cotécnica Caracas, C.A., entre otras).
De las actuaciones realizadas en la auditoria fiscal se evidencia que la investigación fiscal incluyó, además de la revisión a la declaración definitiva de rentas, la revisión de sus registros contables; observándose, que la revisión fiscal se practicó en los libros y registros contables, tal como se desprende del Acta Fiscal No. HRIN-500-001, al folio 58, lo que se seguidas se transcribe:
“La contribuyente, en fecha 13-01-94, presentó ante la Administración de Hacienda, Región Insular la actualización extraordinaria de sus activos y pasivos no monetarios existentes al 31-12-92 de conformidad con lo dispuesto en el artículo 90 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 según consta de formulario R.A.R. H-93 No. 0239594 de fecha 13-01-94, incluido en el mismo se encuentra ubicado el monto de Bs. 2.838.249,94 correspondiente al rubro de inmuebles (construcciones) al cual a su vez le correspondería el monto de Bs. 662.327,21 en razón del Ajuste Inicial por Inflación.
No obstante de la posterior fiscalización a los libros y registros de la contribuyente se pudo constatar que en el monto de 2.838.249,94 antes mencionado se encuentra incluida la cantidad de Bs. 2.431.307,59 registrada desde el 31-12-89 hasta el 30-09-92 en la cuenta “construcciones en proceso” (código contable de la contribuyente No. 1301008), fecha en que contablemente se desincorporó de dicho rubro y se incluyó en la cuenta “edificios” (código contable No. 1301003), procediéndo (sic) a realizar el ajuste inicial por inflación correspondiente a dicho monto (Bs. 2.431.307,59) tomando como fecha base el 30-04-92 a los fines de calcular el factor de ajuste desde dicha fecha hasta el 31-12-92. (Resaltado del Tribunal).
Igualmente en el Acta Fiscal mencionada, al folio 63, se señala:
“No obstante de la posterior fiscalización a los libros y registros de la contribuyente se pudo constatar que entre el libro adicional de Ajuste y Reajustes por Inflación, establecido en el artículo 115 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 y el registro de control interno de la contribuyente denominado “cuadro de depreciación de vehículos” existen diferencias en cuanto a: (…) ” (Resaltado del Tribunal).

Lo antes descrito revela que los reparos formulados por la Administración Tributaria no se fundamentaron exclusivamente en los datos contenidos en las declaraciones de rentas de la sociedad mercantil recurrente, pues de la actividad fiscalizadora desplegada por la Administración, se derivaron nuevos elementos que dieron origen a los citados reparos y a las sanciones aplicadas, en consecuencia se declara improcedente la aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el numeral 3 del artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así se decide.
v) Si procede o no la aplicación de la atenuante relativa al error de derecho excusable, prevista en el artículo 79 literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo.
Alega la representación de la contribuyente la presencia del error de derecho excusable, consagrado como eximente de responsabilidad penal tributaria en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994.
En orden a lo indicado, este Tribunal estima necesario transcribir a objeto de su análisis lo previsto en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo.
Artículo 80. Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:
(…)
c) El error de hecho y de derecho excusable
(…)
En reiteradas oportunidades la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal de Justicia ha considerado que esta circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley o errores en su apreciación, lo que trae como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid. sentencias Nros. 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A., 01579 del 20 de septiembre de 2007, caso: Cervecería Polar C.A. y, 00949 del 1° de agosto de 2012, caso: Ciclón, C.A., entre otras).
En el caso concreto, el representante judicial de la contribuyente para excusar su conducta se limitó a señalar que el sistema de ajuste por inflación, aparte de ser un sistema de aplicación reciente, trae consigo problemas de orden práctico y de interpretación pues a su parecer no son lo suficientemente claras, lo cual ofrece dudas en su aplicación. Tal afirmación, a juicio de esta sentenciadora, no demuestra que el incumplimiento de su obligación fue a causa de un error de hecho o derecho excusable. Siendo así improcedente la indicada eximente de responsabilidad penal tributaria, y por consiguiente, procedente la sanción de multa a la recurrente, en los términos expuestos en la presente decisión. Así se decide.
VI
DECISIÓN

Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente “ORIENTAL CARS RENTALS, C.A.,”, contra Resolución (Culminatoria del Sumario Administrativo) SAT-RI-600-014 de fecha 23 de febrero de 1996, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Insular del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
PRIMERO: Se ANULA PARCIALMENTE la Resolución (Culminatoria del Sumario Administrativo) SAT-RI-600-014 de fecha 23 de febrero de 1996, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Insular del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)de conformidad con lo previsto en la presente decisión.
SEGUNDO: Se ANULA la determinación de los intereses moratorios, por no haberse verificado la firmeza del acto.
TERCERO: No procede la condenatoria en COSTAS en virtud de la naturaleza de la presente decisión, de conformidad con lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario.
Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador de sentencias definitivas.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de febrero de dos mil dieciséis (2016). Año 205° de la Independencia y 156° de la Federación.
LA JUEZ TITULAR,

Dra. DORIS ISABEL GANDICA ANDRADE.- LA SECRETARIA TITULAR,

Abg. ROSSYLUZ MELO SÁNCHEZ.-
En la fecha de hoy, dieciséis de febrero de 2016, se publicó la anterior Sentencia Definitiva Nº PJ0082016000037, siendo las diez y treinta minutos de la mañana (10.30 a.m.)
LA SECRETARIA TITULAR,

Abg. ROSSYLUZ MELO SÁNCHEZ.
ASUNTO: AF48-U-2001-000048/ 1587